Налог на добавленную стоимость является составным элементом налоговой системы России и служит инструментом перераспределения национального дохода.НДС является основным источником доходной статьи Федерального бюджета Российской Федерации. Поэтому Федеральная налоговая служба постоянно совершенствует механизм проведения камеральных налоговых проверок налоговых деклараций по НДС.
Хочу подробнее остановиться на вопросе правильности применения вычетов по НДС.Налоговый период по НДС - квартал (ст. 163 НК РФ). Это означает, что по общему правилу исчислять и уплачивать НДС, а также представлять декларацию по нему нужно по итогам каждого квартала.
НДС по каждой операции рассчитывается как произведение налоговой базы и ставки налога. По итогам квартала исчисляется общая сумма НДС по внутрироссийским операциям, уменьшите ее на сумму вычетов по НДС и увеличьте на сумму восстановленного налога. Получится налог, который нужно уплатить по итогам квартала.
По НДС действуют ставки 0%, 10%, 20%, а также расчетные ставки для случаев, когда налоговая база включает сумму налога и НДС нужно извлечь, а не начислять сверх цены договора (например, при получении аванса).
Вычеты по НДС - это сумма НДС, на которую вы можете уменьшить общую сумму налога, исчисленного за квартал.
Перечень операций, по которым можно заявить НДС к вычету, закреплен в ст. 171 НК РФ. Сложив вычеты по всем этим операциям, вы получите общую сумму вычетов за квартал. Для вычета нужно соблюсти необходимые условия. Они различаются в зависимости от того, по какой операции вы принимаете НДС к вычету.
По общему правилу у вас есть право на вычет, если вы плательщик НДС и не применяете освобождение от его уплаты, купленные товары (работы, услуги, имущественные права) приняты на учет и будут использованы в облагаемых НДС операциях, у вас есть правильно оформленный счет-фактура.
По приобретенным товарам (работам, услугам) и имущественным правам вычет вы можете заявить в любом квартале в течение трех лет со дня принятия их на учет. В отдельных случаях принять НДС к вычету можно в том квартале, в котором для этого выполняются определенные условия. Учтите, что, если вы нарушите порядок принятия НДС к вычету, это может привести к недоимке. Инспекция может начислить вам штраф и пени.
Вы можете заявить НДС к вычету при совершении операций, по которым (ст. 171 НК РФ):
1) НДС вам выставили поставщики (подрядчики, исполнители) при приобретении у них товаров (работ, услуги) и имущественных прав на территории России. Например, если вы купили товары для перепродажи;
2) налог вы исчислили и уплатили самостоятельно:
- при ввозе товаров на территорию России;
- при выполнении обязанностей налогового агента;
3) при выполнении СМР для собственных нужд;
4) вы получили или выдали аванс в счет будущей оплаты товаров (работ, услуг);
5) вы получили вклад в уставный капитал в виде имущества, НМА или имущественных прав;
6) при компенсации НДС по системе tax free;
7) НДС вам выставила иностранная организация при приобретении у нее электронных услуг.
Чтобы принять к вычету НДС, который вам предъявил поставщик (подрядчик, исполнитель), должны одновременно выполняться основные условия для вычетов НДС (п. 2 ст. 171, ст. 172 НК РФ):
- 1. Вы - плательщик НДС и не применяете освобождение от этого налога.
- 2. Товары (работы, услуги) и имущественные права предназначены для деятельности, облагаемой НДС, в том числе для перепродажи.
Если вы используете их в необлагаемых операциях, заявить вычет вы не можете. Сумму "входного" НДС включите в их стоимость (п. 2 ст. 170 НК РФ).
А вот если вы изначально приобретали их для операций, не облагаемых НДС, но фактически использовали в операциях, которые облагаются налогом, то вы вправе воспользоваться вычетом (Письмо Минфина России от 01.06.2010 N 03-07-11/230). В обратной ситуации, когда вы приняли НДС к вычету по товарам (работам, услугам) и имущественным правам, а потом использовали их в необлагаемых операциях, сумму налога нужно восстановить (п. 3 ст. 170 НК РФ).
Если у вас есть как операции, облагаемые НДС, так и освобождаемые от налога, вы должны вести раздельный учет (п. 4 ст. 149 НК РФ).
- 3. Товары (работы, услуги) и имущественные права приняты к учету (оприходованы).
Налоговым кодексом РФ не установлено, в каком порядке следует принимать их на учет. Соответственно, товары (работы, услуги) и имущественные права должны быть оприходованы по правилам бухгалтерского учета.
Оприходованными считаются покупки, которые вы отразили на соответствующих счетах бухучета. При этом у вас должны быть первичные документы, на основании которых вы их принимаете к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ). К примеру, товарные накладные, приходные ордера, акты приемки-сдачи и т.п.
- 4. Есть правильно оформленный счет-фактура от продавца или универсальный передаточный документ (п. 1 ст. 169 НК РФ, Письмо ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@).
Основная причина, по которой инспекция может отказать вам в вычете НДС, - это несоблюдение любого из условий для принятия налога к вычету.
Например, в вычете будет отказано, если (п. 2 ст. 169, п. п. 1, 2 ст. 170 НК РФ):
- вы не являетесь плательщиком НДС или освобождены от его уплаты;
- купленные товары (работы, услуги) использованы в деятельности, которая не облагается НДС либо освобождена от налога;
- товары (работы, услуги) не приняты к учету;
- отсутствует счет-фактура или он оформлен с нарушениями: не заполнены обязательные реквизиты или в них допущены ошибки, которые не позволяют однозначно идентифицировать продавца, покупателя, наименование и стоимость товаров (работ, услуг), ставку налога и сумму предъявленного НДС;
- нет документов, которые подтверждают приобретение товаров (работ, услуг), и др.
По общему правилу вы можете заявить НДС к вычету в том квартале, в котором выполнены все обязательные условия для этого. Также могут быть предусмотрены иные сроки, например, в следующих случаях.
Вычеты по НДС за прошлые периоды можно заявить в следующие сроки:
1) в течение трех лет вы можете заявить "входной" НДС к вычету по приобретенным товарам (работам, услугам) и имущественным правам, а также при ввозе товаров на территорию России.
Начинает исчисляться этот срок с момента, когда вы оприходовали товары (работы, услуги), имущественные права. Последним кварталом для заявления вычета будет тот, в котором истекает трехлетний срок с момента принятия товара (работы, услуги) или имущественного права на учет (п. 2 ст. 171, п. 1.1 ст. 172, Письмо Минфина России от 12.05.2015 N 03-07-11/27161).
Правило о трехлетнем сроке не распространяется на налог (п. 1.1 ст. 172 НК РФ):
- уплаченный покупателями - налоговыми агентами, указанными в п. п. 2, 3, 6, 8 ст. 161 НК РФ (п. 3 ст. 171 НК РФ);
- исчисленный продавцом с полученных авансов (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ);
- предъявленный покупателю при перечислении им авансов (п. 12 ст. 171 НК РФ, п. 9 ст. 172);
- принимаемый к вычету налогоплательщиком, получившим в качестве вклада в уставный капитал имущество, нематериальные активы и имущественные права, который был восстановлен акционером (п. 11 ст. 171 НК РФ).
Вычет в перечисленных случаях можно получить лишь в том квартале, в котором налогоплательщик выполнил условия ст. ст. 171, 172 НК РФ;
2) в течение года может заявить "входной" НДС к вычету продавец при возврате аванса покупателю или при возврате товаров покупателем (отказе от товаров, работ, услуг). Начинает исчисляться этот срок с момента отказа покупателя от товаров, работ, услуг (возврата товаров). Правило о трехлетнем периоде, в котором можно воспользоваться вычетом НДС, в этом случае не применяется (п. п. 1.1, 4 ст. 172 НК РФ).
Особые сроки принятия НДС к вычету предусмотрены при экспорте сырьевых товаров, если вы применяете нулевую ставку. В этом случае "входной" НДС вы вправе принять к вычету (п. п. 9, 10 ст. 165, п. 9 ст. 167, п. 3 ст. 172 НК РФ):
- либо на последнее число квартала, в котором вы подтвердили право на применение нулевой ставки по операции (собрали документы в течение 180 дней с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта);
- либо на день отгрузки товаров, если в течение 180 дней подтверждающие документы вы не собрали.
Экспортеры несырьевых товаров заявляют вычеты в общие сроки.
Если вы нарушите порядок принятия НДС к вычету, не будут соблюдены все условия или нарушен срок для вычета, то инспекция при проверке может отказать вам в вычете НДС. Из-за этого у вас возникнет недоимка по налогу. В таком случае инспекция может начислить вам:
- штраф по ст. 122 НК РФ;
- пени по ст. 75 НК РФ за каждый день просрочки.
Начисленный по результатам проверки НДС вы не сможете учесть в расходах по налогу на прибыль.
с 01.01.2015 внедрен второй этап автоматизированной системы - АСК НДС-2. Система на основании расширенных деклараций по НДС точно определяет налоговые разрывы в цепочке взаимоотношений налогоплательщиков с контрагентами и не допускает неправомерных вычетов по налогу на добавленную стоимость.
Исчисление НДС, являющегося косвенным налогом, зависит от того, как он отражен у контрагентов. Чтобы применить вычет по НДС, необходимо чтобы эту же сумму поставил к оплате поставщик. АСК НДС-2 позволяет проводить это соответствие автоматически в момент сдачи отчетности.
Эта система собирает данные из книги продаж и сверяет их с вычетом по книге покупок. Программа самостоятельно проверяет правильность внесения информации в документы, а также правомерность получения вычета. При этом совершенно не требуется вмешательства извне.
Под пристальное внимание налоговых органов при осуществлении налогового контроля с помощью АСК –НДС 2 попадают, в первую очередь, декларации по НДС с нарушением контрольных соотношений. Особое внимание уделяется расхождениям между разделами 8, 9 налоговой декларации и разделами 1-7, содержащими агрегированные (объединенные, суммирующие) данные.
Во вторую очередь, обращается внимание на расхождения в счетах-фактурах контрагентов. В этом случае организации получают требования о предоставлении пояснений. Расхождения могут быть связаны с технической ошибкой либо сигнализировать об умышленном «налоговом» разрыве по НДС между двумя компаниями, в том числе, так называемыми фирмами-однодневками. В последнем случае проводится большой объем контрольных мероприятий специализированными подразделениями территориальных налоговых органов, основными задачами которых является определение реальных получателей налоговой выгоды в результате незаконной оптимизации налогообложения, систематизации данных и идентификация «площадок налоговой оптимизации», а также формирование соответствующей доказательственной базы.
Когда система находит несоответствие, автоматически направляется требование о представлении пояснений. Компания обязана их предоставить в течение пяти рабочих дней. Если этого не произошло, то налоговая инспекция начинает проверку, по результатам которой возможно либо исправление ошибки, либо доплата в бюджет.
Выявление расхождений производится в автоматизированном режиме. С этой целью и внедрен программный комплекс АСК НДС-2.
Система позволяет сохранять счета-фактуры, налоговые декларации плательщиков НДС, информацию о сделках, создавая налоговую историю компаний. Это помогает налоговым органам отделять добросовестных налогоплательщиков от недобросовестных.
С использованием ПК АСК НДС-2 проводится проверка «зеркальности» отражения счетов-фактур поставщиками, а также устанавливается «цепочка» движения счетов-фактур от начального поставщика до конечного – «выгодоприобретателя».
При выявлении налоговым органом противоречий, несоответствий между сведениями об операциях, содержащимися в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, сведениям об указанных операциях, содержащимся в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, представленной в налоговый орган другим налогоплательщиком, или в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур (далее - Расхождения), Вам будет направлено требование о представлении пояснений (далее - Требование).
При этом к Требованию прилагается перечень операций, отраженных Вами в соответствующем разделе налоговой декларации по НДС, по которым установлены Расхождения. Для определения причин возникновения Расхождений, по каждой записи, отраженной в приложении к Требованию, справочно указывается код возможной ошибки.
В отношении каждой операции могут быть указаны следующие коды возможных ошибок:
- код ошибки «1» указывается в случае, если запись об операции отсутствует в налоговой декларации контрагента, либо контрагент не представил налоговую декларацию по НДС за аналогичный отчетный период, либо контрагент представил налоговую декларацию с нулевыми показателями, либо допущенные ошибки не позволяют идентифицировать запись о счет-фактуре и, соответственно, сопоставить ее с контрагентом;
- код ошибки «2» указывается в случае, если не соответствуют данные об операции между разделом 8 «Сведения из книги покупок» (приложением 1 к разделу 8 «Сведения из дополнительных листов книги покупок») и разделом 9 «Сведения из книги продаж» (приложением 1 к разделу 9 «Сведения из дополнительных листов книги продаж») налоговой декларации налогоплательщика (например, при принятии к вычету суммы НДС по ранее исчисленным авансовым счетам-фактурам).
- если указан код «3» - данные об операции между разделом 10 «Сведения из журнала учета выставленных счетов-фактур» и разделом 11 «Сведения из журнала учета полученных счетов-фактур» налоговой декларации налогоплательщика не соответствуют (например, отражение посреднических операций);
- код ошибки «4» означает, что возможно допущена ошибка в какой-либо графе. При этом номер графы с возможно допущенной ошибкой указан в скобках.
- код ошибки «5» означает, что в разделах 8-12 налоговой декларации по НДС не указана дата счета-фактуры или указанная дата счета-фактуры превышает отчетный период, за который представлена налоговая декларация по НДС;
- код ошибки «6» означает, что Вами в разделе 8 «Сведения из книги покупок» (приложении 1 к разделу 8 «Сведения из дополнительных листов книги покупок») налоговой декларации заявлен вычет по НДС в налоговых периодах за пределами трех лет;
- код ошибки «7» означает, что Вами в разделе 8 «Сведения из книги покупок» (приложении 1 к разделу 8 «Сведения из дополнительных листов книги покупок») налоговой декларации заявлен вычет по НДС на основании счет-фактуры, составленной до даты государственной регистрации;
- код ошибки «8» означает, что в разделах 8-12 налоговой декларации по НДС некорректно указан код вида операции, предусмотренный приказом ФНС России от 14 марта 2016 года № ММВ-7-3/136@ «Об утверждении перечня кодов видов операций, указываемых в книге покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, дополнительном листе к ней, книге продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, дополнительном листе к ней, а также кодов видов операций по налогу на добавленную стоимость, необходимых для ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур»;
- код ошибки «9» означает, что допущены ошибки при аннулировании записей в разделе 9 «Сведения из книги продаж» (приложении 1 к разделу 9 «Сведения из дополнительных листов книги продаж») налоговой декларации, а именно сумма НДС, указанная с отрицательным значением, превышает сумму НДС, указанную в записи по счету-фактуре, подлежащей аннулированию, либо отсутствует запись по счету-фактуре, подлежащая аннулированию.
Таким образом, после получения Требования от налогового органа в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота Вам необходимо:
- Передать налоговому органу квитанцию о приеме Требования в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота в течение шести дней со дня его отправки налоговым органом;
- В отношении записей, указанных в Требовании, проверить правильность заполнения налоговой декларации, сверить запись, отраженную в налоговой декларации, со счетом-фактурой, обратив внимание на корректность заполнения реквизитов записей, по которым установлены Расхождения: даты, номера, суммовые показатели, правильность расчета суммы НДС в зависимости от налоговой ставки и стоимости покупок (продаж). Если счет-фактура принимался к вычету по частям (несколько раз), необходимо также проверить общую сумму НДС, принятую к вычету по всем записям такого счета-фактуры, в том числе с учетом предыдущих налоговых периодов;
- Представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию с корректными сведениями при выявлении в представленной налоговой декларации по НДС ошибки, приводящей к занижению суммы налога к уплате;
- Если ошибка в налоговой декларации не повлияла на сумму НДС, представить пояснения с указанием корректных данных. Также рекомендуется представить уточненную налоговую декларацию.
В соответствии с абзацем четвертым пункта 3 статьи 88 Налогового кодекса пояснения к налоговой декларации по НДС представляются в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота по формату, установленному приказом ФНС России от 16 декабря 2016 года № ММВ-7-15/682@ «Об утверждении формата представления пояснений к налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в электронной форме». При этом, при представлении указанных пояснений на бумажном носителе такие пояснения не считаются представленными.
- Если после проверки Вами корректности заполнения налоговой декларации ошибки не выявлены, об этом необходимо уведомить налоговый орган путем представления пояснений.
В соответствии с пунктом 3 статьи 88 Налогового кодекса пояснения либо уточненная налоговая декларация представляются в налоговый орган в течение пяти дней с даты получения Требования.
При представлении пояснений в адрес налогового органа Вы вправе, в соответствии с пунктом 4 статьи 88 Налогового кодекса, дополнительно представить документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию.
Напоминаем Вам, что в случае неисполнения обязанности по передаче налоговому органу квитанции о приеме Требования налоговым органом в течение 10 дней со дня истечения срока, установленного для передачи указанной квитанции, установленного пунктом 5.1 статьи 23 Налогового кодекса, согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 76 Налогового кодекса может быть принято решение о приостановлении операций по Вашему банковскому счету.
Кроме того, в случае неисполнения Вами установленной пунктом 5.1 статьи 23 Налогового кодекса обязанности по обеспечению получения от налогового органа по месту нахождения документов в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота в течение 10 дней может быть принято решение о приостановлении операций по Вашему банковскому счету в соответствии с пунктом 1.1 статьи 76 Налогового кодекса.
Озвученный механизм действий поможет вам избежать таких негативных последствий как приостановление операций по счетам, проведения полного комплекса мероприятий налогового контроля (истребование документов у вас и ваших контрагентов, вызов для дачи пояснений, допросы, осмотры, инвентаризация и др. ), и , конечно же, доначислений.
Заместитель начальника ИФНС России по
г. Сургуту Ханты-Мансийского
автономного округа – Югры
Л.А. Вяткина